Mobilité internationale, établissement stable et prix de transfert : les questions que toutes les entreprises devraient se poser

‍Mobilité internationale, établissement stable et prix de transfert : les questions que toutes les entreprises devraient se poser

SWIM s’est entretenu avec Anne-Caroline Trinché sur un sujet structurant pour les directions financières et juridiques : l’impact des situations de mobilité internationale des salariés sur la fiscalité des entreprises (expatriation, télétravail transfrontalier, recrutements “remote”, détachement, mise à disposition de salariés, portage salarial, free-lances etc.).

Lorsque RH, fiscalité et directions opérationnelles travaillent en silos, des décisions prises “comme un sujet RH” peuvent, sans que l’entreprise en ait conscience :

• déplacer la création de valeur au sein d’un groupe et déséquilibrer la politique de prix de transfert
• créer un établissement stable dans le pays d’accueil.

Gérer ces situations du seul point de vue opérationnel en ne prenant en considération que les enjeux de gestion de carrière et de fiscalité personnelle, c’est exposer l’entreprise à un risque financier et réputationnel et, dans certaines situations, sa gouvernance à un risque pénal.

L’enjeu n’est pas théorique. Il est organisationnel.

‍Quelles entreprises sont réellement concernées – et dans quels cas concrets le risque apparaît-il ?

Toutes.

Les cas les plus courants sont d’une grande banalité :

• de la start-up qui veut ouvrir un marché et recrute un commercial en portage ou envoie un VIE sur place ; 
• de la PME qui accepte le télétravail permanent d’un cadre dirigeant depuis l’étranger ;
• du grand groupe qui a déjà des équipes internationales, mais où les fonctions sont tellement segmentées que RH, fiscalité et opérationnels ne communiquent plus sur les situations de mobilité.  

Quelques scenarios aussi simples que typiques :

• “Je ne trouve pas la compétence en France, donc je recrute ailleurs.”
• “Il n’y a pas d’entité locale ? Ce n’est pas grave, je recrute sur la société française et le salarié travaillera à l'étranger.”
• “L’expatriation, c’est un passage presque obligatoire dans la gestion de carrière » On se contente de refacturer les coûts à l’entité d’accueil..”

Dans ces scénarios, comme dans la majorité des cas de mobilité internationale, la décision est traitée comme un sujet RH,  et presque toujours sans se poser la question de l’impact fiscal pour l’entreprise.

Depuis le Covid, le phénomène s’est accéléré : Depuis le Covid : télétravail international, recrutements sans contrainte géographique, éclatement des fonctions stratégiques, programmes “work from anywhere”…

Autant de situations banales, généralement traitées comme des sujets RH mais qui sont pourtant fiscalement structurantes pour les entreprises concernées.

Avant de parler de risque : que sont réellement les prix de transfert ?

Les prix de transfert désigne les prix auxquels se font les transactions entre sociétés d’un même groupe.

À l ’exception des distributions de dividendes, tous les flux économiques entre deux sociétés appartenant au même groupe établies dans des pays différents tombent dans le champ de la règlementation applicable en matière de prix de transfert.

C’est ainsi le cas des :

• ventes ou locations ou mise à disposition de biens  ;
• prestations de services et mise à dispositions de personnel;
• cessions d’incorporels (marque, technologie, savoir-faire) ou concession de droit portant sur ces incorporels ;
• flux financiers (prêts, avances en compte courants, cash pooling, conventions de trésorerie).

Et ce n’est pas parce qu’une situation ne donne pas lieu à une rémunération qu’il n’y a pas de sujet. Dès lors qu’il y a un flux économique, il faut se demander : est-ce qu’il devrait y avoir une rémunération ? Est-ce que je peux justifier qu’il n’y en ait pas ? Et si je rémunère, est-ce que je suis à un niveau “de pleine concurrence”, c’est-à-dire comparable à ce qu’accepterait un tiers dans des conditions similaires.

La règle consiste donc à se poser la question suivante : si ces deux sociétés étaient indépendantes, auraient-elles accepté ces mêmes conditions ?

Autrement dit :

• la transaction mise en place reflète-elle, dans sa nature, la transaction qui aurait été mise en place entre deux sociétés indépendantes?
• la contrepartie perçue (généralement, le prix) correspond-elle à celle sur laquelle des sociétés indépendantes se seraient accordées?
• si ce n’est pas le cas, qu’elles sont les éléments qui justifient l’écart (objet de la transaction, nature des fonctions exercées, les risques supportés ou les actifs détenus par l’une ou l’autre des parties à la transaction, volumétrie, stratégie économique etc.) ?

La question au fond c’est celle de l’acte anormal de gestion dans son acception internationale et entre sociétés liées. Elle n’est pas théorique. Ce sujet est au cœur des vérifications des administrations fiscales et dans la mesure où la question influence les résultats d’une entreprise, et donc la participation et/ou l’intéressement des salariés le cas échéant, elle est aussi de plus en plus souvent au cœur des discussions avec les instances représentatives du personnel.

Pourquoi la mobilité internationale est-elle un sujet de prix de transfert ?

Dans la pratique, la mobilité est souvent traitée sous l’angle :

• du contrat de travail ;
• de la protection sociale ;
• de la fiscalité personnelle .

Quand on commence à parler fiscalité d’entreprise, le réflexe c’est : “il travaille à l’étranger, qu’est-ce que je fais des coûts ? est-ce que je refacture ? quel montant ? à qui ? comment ?”. 

Or, la mobilité peut modifier la façon dont la valeur est créée dans le groupe, et donc l’équilibre économique entre entités et la manière dont les prix de transfert doivent être fixé. Ainsi, la question fiscale est bien plus doit être abordée de manière bien plus opérationnelle :

• Qui bénéficie de l’activité ?
• Où sont prises les décisions ?
• Qui assume les risques ?

Un exemple concret :

Une entité française qualifiée d’“entrepreneur” au sens des prix de transfert parce qu’elle définit la stratégie d’entreprise, détient les actifs incorporels clés et prend les décisions en lien avec la gestion des risques importants de l’activité.

Si la personne qui prend ces décisions part durablement à l’étranger et continue à piloter depuis l’étranger, l’équilibre peut être modifié, allant jusqu’à transformer la France en simple sous-traitant.

Dans un grand groupe cette situation pourrait paraitre très caricaturale les décisions portant rarement sur un seul individu. Dans un start-up / TPE ou PME où la direction est portée par une seule personne, au cœur de tous les processus décisionnels, la mobilité de cette personne pourrait affecter l’équilibre global de la politique prix de transfert.

La mobilité n’est donc pas seulement une question de coûts. C’est une question de localisation des fonctions, des risques et des actifs, par ricochet, de location des profits.

Établissement stable et prix de transfert : quelle différence entre ces sujets ?

L’établissement stable vise la présence taxable d’une entreprise dans un état autre que celui de son siège.

À la différence du sujet des prix de transfert qui concerne les groupes d’entreprises, le sujet de l’établissement stable concerne aussi bien les groupes d’entreprises que les sociétés indépendantes dès lors que des personnes agissant pour leur compte (salariés en direct ou en portage, free-lances, agents ou bien des dirigeants non-salariés) exercent leurs activités de manière récurrente en dehors de l’état du siège de la société.

Se poser la question  « établissement stable » c’est se demander si la présence de ces personnes à l’étranger crée une présence taxable de l’entreprise dans le pays ils exercent leurs activités.

La question prix de transfert c’est une question de “répartition de la valeur / des profits”: si j’ai des flux intra-groupe ou si j’ai une base taxable quelque part, comment je répartis correctement ? quelles refacturations ? quelle marge ? quelle rémunération des fonctions et des risques ?

Ainsi une société peut:

• faire face à des sujet prix de transfert sans avoir d’établissement stable (Il suffit qu’elle fasse partie d’un groupe international et qu’elle ait une activité économique avec d’autres sociétés de ce groupe) ;
• déployer son activité à l’étranger sans constituer de filiale et, du fait des activités exercées à l’étranger, devoir déclarer une présence taxable en local (un établissement stable) et, par conséquent, faire face au sujet des prix de transfert dans un second temps puisqu’il faudra alors déterminer la part de profit à attribuer à cet établissement stable.

Ce sont deux niveaux d’analyse différents, mais complémentaires.

Peut-on avoir un établissement stable sans filiale ni succursale ?

Oui. C’est même pour ça qu’on parle souvent de “risque établissement stable”. Parce que l’entreprise n’a rien déclaré, et ça se révèle au contrôle fiscal.

L’établissement stable est une notion fiscale autonome. Il peut exister :

• sans immatriculation locale ;
• sans succursale déclarée ;
• sans filiale constituée.

L’absence de présence juridique reconnue ne veut pas dire absence de présence taxable.

A l’inverse, l’existence d’une filiale n’exclu pas à 100% l’établissement stable.

Une filiale pourra qualifier l’existence d’un établissement stable d’une société liée lorsque les salariés de la filiale seront impliqués dans la commercialisation des produits ou services de la société étrangère et où la filiale n’agirait pas comme un acheteur revendeur et ne serait rémunérée que comme un prestataire de services (i.e. remboursée de ses coûts et percevant une marge non corrélée au chiffre d’affaires généré).

Dans ce cas, l’administration du pays de la filiale pourrait – dans certaines circonstances - considérer que la filiale agit comme un « agent dépendant » de la société étrangère donnant lieu à la reconnaissance d’un établissement stable auquel il convient d’allouer une rémunération (dépendant du chiffre d’affaires généré) en sus de la rémunération perçue par la filiale au titre de son activité de prestataire de services.

Un salarié à l’étranger crée-t-il automatiquement un établissement stable ?

Non. La présence physique ne suffit pas. C’est du cas par cas et différents éléments rentrent dans l’analyse. 

Dans “établissement stable”, il y a “stable”. Donc on parle d’une situation durable dans le temps. C’est le point de départ de l’analyse.

Si les équipes RH raisonnent généralement individu lorsqu’ils traitent une situation de mobilité, la fiscalité d’entreprise, exige une analyse au niveau de l’entité – voire même, du groupe d’entités, selon les conventions fiscales.

Pour définir si on est face à une situation susceptible de qualifier l’existence d’un établissement stable, on ne regarde pas uniquement la durée de la présence de l’individu en mobilité, on regarde la présence continue de l’entreprise et, dans certaines circonstances, la présence de l’ensemble des entreprises du groupe sur un territoire donné.

Par exemple, si une entreprise fonctionne avec un système de « rotation » et envoie un salarié trois mois, puis un autre trois mois, puis un autre trois mois, la présence de chacun, prise individuellement pourrait être considérée comme ne caractérisant par un établissement stable, mais au global l’entreprise a une présence continue sur neuf mois qui pourrait, selon les conventions fiscales et les faits de l’espèce, être considérée comme constituant un établissement stable.

J’anticipe votre prochaine question : à compter de quelle durée les entreprises doivent considérer le sujet établissement stable ?

À ce jour, il n’y a pas de durée « normée » qui viendrait encadrer la notion de stabilité. Si une présence inférieure à 6 mois pourrait, de prime abord, être considérée comme limitant le risque d’établissement stable, il convient toujours de faire l’analyse au cas par cas, convention par convention. 

S’agissant de situations de salariés en télétravail depuis leur domicile – et uniquement celle-ci - l’OCDE, dans ses commentaires de décembre 2025 sur le modèle de Convention fiscale, invite à considérer qu’il pourrait exister établissement stable dès lors qu’un salarié serait en télétravail depuis son domicile pour plus de 50% de son temps.

S’agissant de situations de mobilité en lien avec la réalisation d’un chantier à l’étranger, chaque convention fixe un délai au-delà duquel le chantier qualifierait un établissement stable (généralement entre 6 et 18 mois mais pouvant être moindre ou supérieur).

S’agissant de situations de mobilité en lien avec la réalisation de prestations de services à l’étranger, selon modèle de convention de l’ONU, ces dernières pourraient qualifier l’existence d’un établissement stable dès lors que des salariés d’un pays se rendrait dans l’autre pays pour exécuter une prestation de service au bénéfice d’une société exerçant ses activités dans l’autre pays et que cette présence serait supérieure à 183 jours sur une durée de 12 mois (chaque convention pouvant prévoir un délai différent)

Je profite que l’on aborde ce sujet pour faire une parenthèse sur une actualité assez récente en la matière : la signature le 18 février d’un avenant à la convention fiscale entre la France et l’Inde. Cet avenant vient nous rappeler que, s’il existe des principes, il n’existe pas de règle universelle.

En effet, au-delà d’intégrer la notion d’établissement stable de services dans la convention, alors qu’elle n’y figurait pas jusque-là, cet avenant prévoit, de manière assez inédite à ma connaissance, que, lorsque prestataire et bénéficiaire des services appartiennent au même groupe, le délai au-delà duquel un établissement stable est constitué est réduit à 60 jours (vs. 183 jours entre société indépendantes).

Pour continuer dans ma digression, j’imagine assez facilement le nombre de groupes français qui pourraient se voir reconnaitre une présence taxable en Inde du simple fait que les salariés en charge d’assister leur filiale indienne pourraient, tous confondus, qualifier une présence de plus de 60 jours sur place.

Il me semble important de rappeler que les sociétés françaises qui facturent des services à leurs clients indiens sont globalement identifiées auprès des autorités indiennes puisqu’elles sollicitent généralement l’obtention d’un PAN pour pouvoir bénéficier des taux réduits de retenues à la source visés dans la convention France-Inde. Dans ce contexte, et notamment compte tenu de la position parfois très agressive des autorités fiscales indiennes sur les sujets de fiscalité internationale, je suis d’avis que les sociétés concernées devraient rapidement faire un audit de leur présence en Inde afin de pouvoir se mettre en conformité en vue de l’entrée en vigueur de cet avenant.

Cette parenthèse indienne close, je vais clore la question du délai au-delà duquel une présence locale qualifie un établissement stable : en dehors des cas évoqués ci-dessus, aucun autre cadre ne permet de fixer précisément un délai au-delà duquel une stabilité serait reconnue. C’est une question de pratique des autorités fiscales des pays concernés par la situation.

Est-ce que l’activité exercée par le salarié va influencer l’analyse ?

Oui. Et c’est le deuxième point saillant de l’analyse. Avant d’y répondre, je voudrais toutefois préciser que si, pour simplifier, nous utilisons ici le terme de « salarié », c’est l’ensemble des situations de mobilité qui doivent être analysées de la même manière, que la mobilité concerne un salarié ou un dirigeant, qu’elle implique des personnes en portage salarial, des VIE, des free-lance ou encore des situations de « mise à disposition » de salariés entre sociétés d’un même groupe.

Pour revenir à votre question, comme on l’a vu juste avant, si un « salarié » se déplace en lien avec un chantier ou l’exécution d’une prestation de services, cela va effectivement influencer l’analyse.

Cela ne veut toutefois pas dire que les situations de mobilité en dehors de ces circonstances ne doivent pas être analysées.

Plus particulièrement en dehors de ces cas, la probabilité qu’un établissement stable soit qualifié sera d’autant plus forte si la personne en situation de mobilité :

• négocie ou conclut des contrats ;
• engage juridiquement l’entreprise ;
• exerce une fonction commerciale déterminante ;
• prend des décisions stratégiques ;
• exerce une fonction clé dans l’entreprise ;
• représente habituellement l’entreprise sur le marché local.

A contrario, si les activités exercées à l’étranger sont de nature auxiliaire ou préparatoire (support administratif, back-office) cela limite le risque. Attention néanmoins, le caractère auxiliaire ou préparatoire est à analyser par rapport à l’activité principale de l’entreprise. Si l’activité d’une société est de réaliser des prestations de services comptables et que la personne en situation de mobilité contribue à la réalisation de ces prestations, son activité ne devrait pas pouvoir être considérée comme auxiliaire et préparatoire.

Enfin, au-delà de la nature de l’activité, l’OCDE invite, dans ses commentaires de décembre 2025 sur le modèle de convention fiscale, à prendre en considération dans l’analyse l’intérêt commercial de l’entreprise à disposer d’un salarié en local. L’OCDE propose de considérer que si l’entreprise accepte une situation de télétravail à l’étranger en réponse à une demande d’un salarié (par exemple mobilité pour suivi un conjoint ou embauche à l’étranger directement), cette présence à l’étranger ne soit pas considérée comme répondant à un besoin commercial et que cette absence d’intérêt commercial exclue la qualification d’un établissement stable.

Les commentaires OCDE, c’est du droit dur ? Peut-on s’y fier ?  

Ce sont des guides d’interprétation. Ils orientent, mais ils ne donnent que rarement une réponse tranchée. Au final, c’est bien la législation et la pratique des administrations fiscales des pays concernés — pays de départ et pays d’accueil — qui est clé dans l’analyse.

Si l’OCDE indique qu’accepter une situation de mobilité pour conserver un salarié / l’embaucher ne semble pas qualifier l’existence d’un intérêt commercial, il n’est pas à exclure que, sur un poste stratégique, les administrations fiscales considèrent qu’il est de l’intérêt commercial de l’entreprise d’accepter cette situation. Certains États ont d’ailleurs émis des réserve sur ce point.

Le seul moyen d’obtenir une certitude sur la question de savoir si une situation de mobilité entraine la qualification d’un établissement sable, c’est de passer par la voie du rescrit. Si obtenir un rescrit peut ne pas sembler hors de portée, c’est toutefois un exercice très contraignant. Une fois la réponse des autorités reçues, il faut la respecter scrupuleusement faute de se voir opposer les pénalités dans le cas inverse, et, dès que les faits, varient un peu, la sécurité peut tomber. Donc ce n’est pas forcément l’approche que je recommande spontanément.

En pratique, j’invite à hiérarchiser : les situations avec fonctions stratégiques ou commerciales sont celles où il faut être le plus vigilant. Si, une entreprise envisage de justifier l’absence d’établissement stable par l’absence d’intérêt commercial, je l’invite vivement à s’interroger sur les éléments qu’elle pourrait mettre en avant en soutien de cette position en cas de contrôle fiscal. Il faudra bien entendu qu’elle collecte l’ensemble des éléments de contexte qui justifient cette position et surtout, qu’elle révise régulièrement sa position pour s’assurer de sa pérennité dans le temps. 

Le fait qu’une personne en situation de mobilité internationale paie ses impôts à l’étranger attire-t-il la fiscalité de l’entreprise ?

Non, il n’y a pas d’attraction directe. Mais c’est un indice.

Si quelqu’un est résident fiscal à l’étranger, cela veut dire qu’il a des liens forts avec le pays. Donc on doit se demander : quel est son rôle ? 

Une personne qui :

• signe des contrats ;
• développe le chiffre d’affaires ; ou encore,
• exerce une fonction stratégique ;

au bénéfice d’une société établie dans un autre pays, doit nécessairement déclencher une analyse fiscale au niveau de l’entreprise concernée.

En revanche, si cette personne assure une activité strictement auxiliaire ou préparatoire au cœur du business, sa présence durable à l’étranger présente un risque moindre de qualification d’établissement stable. Si cela n’exclut pas de réaliser une analyse cela vient en modérer les enjeux.

UE vs hors UE : qu’est-ce que cela change en cas de redressement ?

La seule différence, c’est la capacité qu’aura l’entreprise à demander l’élimination de la double imposition qui résulterait d’un redressement lié à la reconnaissance d’un établissement stable ou à un sujet de prix de transfert :

• Dans l’Union européenne, il existe une procédure qui – sauf application de pénalités graves – impose aux administrations de chercher à éliminer la double imposition ;
• Hors UE, tout dépend des conventions fiscales bilatérales. Certaines n’imposent pas d’obligation de résultat (élimination de la double imposition). Le contribuable peut y recourir mais sans garantie toutefois que la double imposition soit éliminée.

Le risque de maintien de la double imposition économique est donc plus élevé hors UE.

Le risque est-il uniquement financier ?

Non. Trois niveaux doivent être intégrés.

Risque financier

Les redressements en matière d’établissement stable et de prix de transfert portent souvent sur des montants significatifs.

Par ailleurs, la reconnaissance d’un établissement stable peut emporter des conséquences en matière de fiscalité personnelle pour les salariés qui exercent dans l’établissement stable et notamment emporter une solidarité de l’entreprise sur le paiement des impositions et charges liées à l’activité de ce salarié si ce dernier ne s’en est pas acquitté spontanément.

Risque réputationnel

La question de la conformité fiscale d’une entreprise fait partie aujourd’hui de son image de marque. L’exposition médiatique des entreprises sur ces sujets est forte est pourrait interroger des partenaires commerciaux (clients ou fournisseurs) ainsi que des candidats potentiels.

Risque pénal

Dans certains pays, les sujets d’établissement stable non déclaré, ou de fraude fiscale plus largement, relèvent directement de la juridiction pénale qui va être saisie dès qu’il y a une suspicion. Dans d’autres, la juridiction pénale n’interviendra qu’en suite d’une saisine de l’administration. En France, en suite de la suppression du verrou de Bercy, dès lors que la rectification porte sur une somme supérieure à 100 000 EUR et s’accompagne de pénalités (40% ou plus), les dossiers sont transmis automatiquement au procureur (sous réserve de récidive dans un délai de 6 ans dans le cas de pénalités de 40%). 

La gouvernance d’entreprise doit prendre en compte ce risque au même titre que les autres risques auxquels les dirigeants sont soumis. En effet, dans certains schémas organisationnels, la responsabilité remonte très haut, parfois directement jusqu’au dirigeant du groupe et la responsabilité d’autres interlocuteurs dans l’entreprise peut aussi être recherchées selon les différents niveaux de délégation. Enfin, dans certains pays, le DAF (ou responsable comptable) peut aussi être exposé directement, ce dernier étant, dans la législation locale, responsable de l’établissement des déclarations fiscales.

La question de la gouvernance est donc centrale dans la gestion des risques fiscaux :

• Qui est président des filiales locales ?
• Qui porte la responsabilité légale ?
• Comment sont structurées les délégations de pouvoir ?

Face à une situation de mobilité, qui doit déclencher l’analyse en interne ?

Le point de départ est souvent opérationnel : “J’ai besoin d’un commercial en Allemagne.” “Je recrute un directeur R&D aux États-Unis.”

Ensuite le DRH ou les équipes mobilités dans les grands groupe, parce que ce sont généralement eux formalisent les situations de mobilité.

Mais la revue ne peut pas rester au niveau de la situation individuelle de la personne en mobilité. Elle doit associer :

• la direction fiscale ;
• la direction juridique ;
• la direction administrative et financière ;
• des conseils juridiques et fiscaux externes le cas échéant.

Quelle check-list mettre en place pour sécuriser la mobilité ?

L’idée, c’est d’avoir un processus en plusieurs temps qui permette de recréer du lien entre fonctions hyperspécialisées pour pouvoir mettre un process transverse, avec un tri : les mobilités “simples” peuvent être validées RH, et les mobilités “sensibles” doivent déclencher une revue fiscale et prix de transfert.

Les étapes que je recommande sont les suivantes :

1. Cartographier les mobilités

• Qui travaille à l’étranger ?
• Depuis combien de temps ?
• Qui est son employeur au plan juridique ?
• A qui bénéficie son activité ?
• Est-ce une présence individuelle, ou une présence continue de l’entreprise (relai de salariés) ?

2. Analyser les fonctions exercées et les flux économiques

• Activité auxiliaire/préparatoire ou fonction commerciale/stratégique ?
• Quels coûts sont supportés et où ? 
• Quels revenus l’entreprise employeur / l’entreprise d’accueil tire-t-elle de l’activité réalisée par ce salarié ?
• Quels flux intra-groupe existent déjà en lien avec les activités de ce salarié ?

3. Vérifier la gouvernance

• Où sont prises les décisions stratégiques ?
• Pouvoir d’engager l’entreprise, de signer, de conclure ? 
• Qui décide, qui valide, et depuis quel pays ?
• Existe-t-il un risque de déplacement du centre de direction effective ?
• Est-ce que la mobilité influence le profil fonctionnel des entités impliquées ?

4. Formaliser un processus interne

• Établir les cas “mobility standard” validables RH vs. cas plus sensibles nécessitant une implication de la direction fiscale / juridique / DAF ;
• Mettre en place une revue périodique de l’ensemble des situations ;
• Documenter l’analyse pour justifier la position en cas de contrôle.

Quel message opérationnel retenir ?

La mobilité internationale ne doit pas être gérée uniquement comme un sujet RH ou social. 

Elle peut déplacer la création de valeur, créer une présence taxable, et modifier l’équilibre économique d’un groupe.

Elle peut donc impacter :

• l’assiette imposable ;
• la politique de prix de transfert ;
• la gouvernance d’entreprise ;
• la responsabilité des dirigeants.

L’objectif n’est pas d’éliminer tout risque. L’objectif est de le qualifier, de le documenter et de le piloter.

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